En la consulta V1934 se plantea el caso de una entidad
consultante que posee acciones y créditos de otra entidad, que se declaró en
concurso de acreedores en julio de 2008.
A continuación se realiza un resumen de la consulta:
Descripción de
los hechos.
La entidad consultante presentó declaración del Impuesto
sobre Sociedades del ejercicio 2008 con resultado de pérdidas.
En el ejercicio 2011 se informó al órgano de administración
de la sociedad consultante que tenía que provisionar el concurso y se procedió
a contabilizar en dicho ejercicio el crédito como incobrable y a dotar como
insolvencia la pérdida de valor de las acciones.
3. La deducción en concepto de pérdidas
por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital
de entidades que no coticen en un mercado regulado no podrá exceder de la
diferencia positiva entre el valor de los fondos propios al inicio y al cierre
del ejercicio, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de
aportaciones realizadas en él. Este mismo criterio se aplicará a las
participaciones en el capital de entidades del grupo, multigrupo y asociadas en
los términos de la legislación mercantil.
(…).”
Ambas sociedades se consideran
vinculadas.
Cuestión planteada.
Si se incluyen el crédito
incobrable y la pérdida de valor de las acciones en el año en que se
contabilizaron o habría que solicitar la rectificación de la declaración del
Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2008.
Contestación.
Respecto al cargo en la cuenta de
reservas que pretende registrar el consultante en el ejercicio 2011
correspondiente al deterioro de valor de los créditos de dudoso cobro y la
pérdida de valor de las acciones, en la medida en que la corrección del mencionado
error contable determina el registro contable de un gasto en un periodo
impositivo posterior a aquel en el que hubiera procedido su imputación
temporal, con arreglo al principio de devengo, en virtud de lo dispuesto en el
artículo 19.3 del TRLIS, la imputación contable de dicho gasto se integrará en
la base imponible del ejercicio 2011, siempre que de ello no se derive una
tributación inferior a la que hubiera correspondido por aplicación de la norma
general de imputación temporal.
“…Los ingresos y los gastos
imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de
reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su
imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se
imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo
establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados
contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en
el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en la cuenta de
pérdidas y ganancias en un período impositivo anterior, la imputación temporal
de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya
realizado la imputación contable, siempre que de ello no derive una tributación
inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de
imputación temporal prevista en los apartado anteriores...”
Respecto a la deducibilidad de la
corrección de valor, habrá que determinar si los citados gastos son fiscalmente
deducibles, así en relación con los créditos que la entidad consultante posee
sobre la entidad , el artículo 12.2 del TRLIS dispone que:
“…No serán deducibles las pérdidas
para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de personas
o entidades vinculadas con el acreedor, salvo en el caso de insolvencia
judicialmente declarada, ni las pérdidas basadas en estimaciones globales del
riesgo de insolvencia de clientes y deudores…”
La consulta aclara que “…el
hecho de que la entidad vinculada se encuentre en una situación de concurso, no
implica per se una insolvencia judicialmente declarada, sino que habría que ir
más allá y determinar si mediante auto judicial se ha abierto la fase de
liquidación, y por tanto, si se ha declarado judicialmente dicha insolvencia
tal y como exige el artículo 12 del TRLIS...”
En relación a las pérdidas de valor
de las acciones, para determinar fiscalmente si éstas son o no deducibles habrá
que estar a lo señalado en el artículo 12.3 del TRLIS.
"...La deducción en concepto
de pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en
el capital de entidades que no coticen en un mercado regulado no podrá exceder
de la diferencia positiva entre el valor de los fondos propios al inicio y al cierre
del ejercicio, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de
aportaciones realizadas en él. Este mismo criterio se aplicará a las
participaciones en el capital de entidades del grupo, multigrupo y asociadas en
los términos de la legislación mercantil.
Para determinar la diferencia a que se refiere este
apartado, se tomarán los valores al cierre del ejercicio siempre que se recojan
en los balances formulados o aprobados por el órgano competente.
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